2023年6月26日，國際可持續準則理事會(以下簡稱ISSB)發布了《國際財務報告可持續披露準則第2號——氣候相關披露》(以下簡稱IFRS S2)。IFRS S2要求主體披露可合理預期會影響該主體發展前景的氣候相關風險與機遇的信息，以幫助通用目的財務報告使用者做出向主體提供資源的決策。本文將從IFRS S2準則的出臺背景、主要內容及與意見征集稿對比等方面系統分析IFRS S2準則，并進行深入解讀，希望有助于社會各界深入了解和應用這項準則。
2022年3月31日，ISSB發布了《國際財務報告可持續披露準則第2號——氣候相關披露(征求意見稿)》(以下簡稱征求意見稿)，向全球利益相關方征求意見和建議。征求意見稿整合并借鑒了氣候相關財務披露工作組(TCFD)的建議，并納入了可持續核算準則理事會(SASB)標準中的行業特定披露要求。梳理分析收到的反饋意見后，ISSB對征求意見稿中的部分要求進行了修訂，最終形成并發布IFRS S2.
一、相關背景及歷程
1、國際社會對全球可持續披露準則的期盼
在過去30年里，全球各國政府和國際組織的推動下，出現了許多具有代表性的環境、社會和治理(ESG)報告框架，如全球報告倡議組織(GRI)、可持續核算準則委員會(SASB)、氣候相關財務信息披露工作組(TCFD)、氣候披露準則理事會(CDSB)和全球環境信息研究中心(CDP)等。然而，由于這些框架之間存在較大差異，導致按不同框架披露的信息不可比，企業需要同時按照多種框架披露信息，增加了編報者的負擔，也給使用者帶來了困擾。因此，國際證監會組織(IOSCO)下設的可持續金融工作組(STF)于2020年進行了調查，調查結果顯示投資者迫切希望制定全球可持續披露準則，解決可持續信息披露的完整性、一致性和可比性問題。
2、準則的出臺歷程
在G20、G7、IOSCO、金融穩定委員會(FSB)、國際會計師聯合會(IFAC)等國際組織的呼吁下，成立了國際可持續準則理事會(ISSB)，旨在制定全球一致的可持續披露準則。ISSB成立后，于2021年11月3日發布了《可持續相關財務信息披露一般要求》和《氣候相關披露》兩份準則征求意見稿，征求全球公眾的意見和建議。截至2022年7月29日的征求意見期間，ISSB共收到1425份反饋意見。在收到反饋意見后，ISSB召開了個人和團體會議，進一步與利益相關方進行了交流。隨后，ISSB理事會對征求意見稿進行了修訂，并于2023年2月完成了重新審議。IFRS S2準則于2023年6月26日正式頒布。
二、IFRS S2的主要內容
1、目標
IFRS S2的目標是要求企業披露與其前景發展相關的氣候相關風險和機遇，以幫助財務報告使用者做出資源配置決策。準則要求披露與氣候相關風險和機遇對企業短期、中期或長期現金流量、融資渠道和資本成本的影響情況。
2、適用范圍
IFRS S2適用于企業面臨的氣候相關風險，包括與氣候相關的物理風險和轉型風險，以及企業可以利用的氣候相關機遇。無法合理預期將對企業前景發展產生影響的氣候相關風險和機遇不在該準則適用范圍內。
3、核心內容
準則的核心內容包括治理、戰略、風險管理和指標與目標四個方面。
治理
要求披露監督氣候相關風險和機遇的治理機構或個人，以及管理層在監控、管理和監督氣候相關風險和機遇方面的職責和作用。IFRS S2規定，如果主體對可持續相關風險和機遇的監督是在整合基礎之上進行的，則主體應避免重復其對每個可持續相關風險和機遇的治理披露。
戰略
IFRS S2要求披露可合理預期對企業前景發展產生影響的氣候相關風險和機遇，以及對企業商業模式和價值鏈的當前和預期影響情況，還包括與氣候相關的轉型計劃等。例如，主體在可持續相關風險與機遇應對方面：IFRS S2要求將每項氣候相關的風險都區分為物理風險或轉型風險;在披露氣候相關風險和機遇對主體戰略和決策的影響時，應包括主體是否以及如何計劃管理向低碳經濟轉型的信息;在對氣候韌性的披露上，要求主體使用情景分析評估披露影響氣候韌性的重要不確定因素，并對如何開展情景分析提出了一系列具體要求。
風險管理
IFRS S2在情景分析上提出了更高的披露要求，要求披露識別、評估、優先考慮和監控氣候相關風險的流程和政策，并說明是否使用情景分析來幫助識別氣候相關風險。加入情景分析的額外要求，是基于部分意見反饋者對ISDS征求意見稿的建議，認為氣候相關情景分析可以為識別和評估氣候相關風險和機遇提供有用的輸入值。
指標和目標
IFRS S2在指標和目標方面提出了更加具體的要求。在氣候相關指標方面，IFRS S2要求披露跨行業類別相關的信息，這些指標類別沿用了TCFD相關指南，旨在表明氣候相關風險和機遇的關鍵方面和驅動因素，并提供關于氣候變化對主體潛在財務影響方面的見解。具體而言，IFRS S2要求披露根據《溫室氣體核算體系：企業核算與報告標準》(2004年)計量的范圍一、范圍二和范圍三的溫室氣體排放、氣候相關轉型風險和物理風險、氣候相關機遇等信息，除非主體所在管轄區或上市地交易所要求使用不同的方法計量溫室氣體排放，并在此基礎上提出了一系列具體披露要求。在氣候相關目標方面，IFRS S2要求主體披露其設定的與氣候相關的定量或定性目標，還對氣候相關目標和溫室氣體排放目標進行了區分，并相應提出了披露要求。針對溫室氣體的排放目標，IFRS S2還要求披露主體用于抵消碳排放以實現其目標的碳信用的使用計劃。
除了IFRS S2正文中對于氣候相關披露的一般要求，ISSB還制定了行業實施指南，該指南在SASB標準的行業分類基礎上，向11個主行業、68個子行業提供實施指南。值得注意的是，上述行業實施指南并非強制性要求。
三、與征求意見稿的比較
此次發布的IFRS S2在此前發布的征求意見稿的基礎上進行了完善和修訂，但并未做出重大的實質性修改，多數修改是對需要披露的內容提供更明確的說明，部分修改是為了實現與各司法管轄區要求(包括ESRS和SEC要求)的互通性。與征求意見稿的對比主要體現在以下五個方面：
1
情景分析方法：正式準則明確要求主體使用與其技術、能力和資源相匹配的情景分析方法評估氣候韌性。
征求意見稿要求主體披露氣候韌性分析結果以及使用的方法，包括是否使用氣候情景分析或其他方法。
然而，在正式準則中，ISSB進一步明確要求所有主體必須使用與其技術、能力和資源以及主體面臨的氣候相關風險和機遇程度相匹配的情景分析方法。
2
溫室氣體排放要求：正式準則對溫室氣體排放要求進行了修訂。征求意見稿要求主體披露范圍1、范圍2和范圍3的溫室氣體排放總量，以及溫室氣體排放強度。然而，正式準則明確要求主體披露范圍1、范圍2和范圍3的溫室氣體排放總量，但不再要求披露溫室氣體排放強度。
此外，正式準則還明確要求主體使用《溫室氣體核算體系：企業核算與報告標準》進行溫室氣體排放核算，除非相關監管機構或交易所要求使用不同的核算方法。
3
融資排放和便利排放要求：正式準則對參與資產管理、商業銀行和保險等行業活動的主體要求披露融資排放情況，但不再要求參與投資銀行和經紀活動的公司披露便利排放情況。這是與征求意見稿的一個變化。
4
SASB標準的地位：正式準則明確要求主體提供行業特定披露，并參考行業特定指南中的要求。然而，與征求意見稿不同，正式準則將行業特定指南作為ISSB要求的一部分，不再將其作為強制性指南。
5
過渡性豁免規定：正式準則提供了一些特定要求的過渡性豁免規定。例如，主體在采用該準則的第一個年度報告期內，無需披露可比信息，可以繼續使用之前的溫室氣體核算方法，并且無需披露范圍3溫室氣體排放情況等。
通過與征求意見稿的對比，ISSB對準則的要求進行了一些修訂和明確，以更好地指導主體進行氣候相關披露。這些變化旨在提高披露的一致性和可比性，并為主體提供更具體的指導和靈活性。
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